大数据背景下我国纳税人信息权与相关权力的冲突与协调

作者：朱大旗 曹阳，中国人民大学法学院

文章来源：《学术研究》2021年第2期P67—P70

摘要

纳税人信息权与相关权力在日益增多的博弈中产生了不少冲突，这些冲突可被归纳为纳税人信息权与税务机关涉税信息管理权间的冲突和纳税人信息权与其他公众知情监督权间的冲突两个方面。为缓和、解决这些冲突，我国有必要从多方面尤其是从立法完善和法律适用实践层面对相关诸权力加以协调。为此，我们应站在促进我国纳税人信息权与相关权力协调的高度，研拟、制定、完善纳税人涉税信息保护、涉税信息管理及相关诸权力间互动等不同场景下的具体对策，以确保相关诸权力间协调的顺利实现。

关键词

纳税人信息权 相关权力 冲突 协调

引言

纳税人涉税信息是指纳税人所享有、可为税务机关或相关第三方主体掌握且与税收征管有关的信息。纳税人信息权是指纳税人享有的能对其涉税信息控制和保护、不受税务机关及相关第三方主体等侵犯或滥用的权利。纳税人信息权的外延较广，形成了以对纳税人涉税信息有效控制与保护为束点的权利束。目前我国对纳税人信息权的法律保护失之偏颇，需要对其与相关权力的关系予以调适。

一、纳税人信息权与相关权力的冲突及其表现

（一）纳税人信息权与税务机关对涉税信息的管理诸权力间的冲突及其表现

第一，在涉税信息采集方面，涉税信息采集在税收征管过程中具有基础性地位，这也得到了现行《税收征管法》等相关实定法的肯认，但税务机关力图获取的涉税信息属于纳税人信息权的保护客体，二者的冲突不可避免。一方面，税务机关直接或间接过度获取纳税人涉税信息的现象屡见不鲜，有侵犯纳税人信息权之虞；另一方面，对纳税人涉税信息的过度保护也极易造成对税务机关履行必要征管职责的阻碍。

第二，在涉税信息存储方面，税务机关应依法存储和妥善保护已被收集的纳税人涉税信息。这体现在为使相关管理和决策更精准，税务机关被赋予保有和存储大量有关纳税人自身的基本信息及他们履行纳税义务的相关具体信息等数据信息的权力，但纳税人基于信息安全和隐私保护等方面的综合考量，通常并不希望税务机关拥有过多其私人信息——尤其是对这些信息长时间地非竞争性控制，这就直接诱发了纳税人信息权与税务机关相应权力间的剧烈冲突。这首先表现为税务机关对巨细无遗的涉税信息所采取的是高度中心化的信息管理方式，加之涉税信息汇聚在一起具有高度经济价值，致使其潜在风险高度集中并被放大。而税务机关对这些信息的管控能力与安全防护水平不高，因此一旦相关涉税信息被一些不法分子盯上，则极易造成纳税人权利受损。其次这也表现为税务机关工作人员等有机会接触涉税信息的人员存在侵害或不当泄露纳税人涉税信息之虞，从而会显著增加纳税人的经济风险。反之，若对涉税信息施以过度保护，则纳税人会怠于甚至拒绝更新其已过时的涉税信息，而这将显著降低税务机关征管活动的精准度。

第三，在涉税信息使用方面，基于对税务机关所掌握的涉税信息之精准分析，税务机关可完成与税收征管相关的众多任务，因此其应在法定范围内妥善使用和分析涉税信息，但纳税人与税务机关在涉税信息分析与使用方面经常爆发冲突，这集中表现在税务机关对纳税人涉税信息的滥用及不当分析等问题上。一方面，税务机关的信息化程度还不够高，这成为涉税信息使用与分析工作优化的瓶颈。另一方面，基于对纳税人信息权妥善保护的全面考量，税务机关应积极平衡乃至主动限制其对涉税信息的使用与分析，这在国际税收情报交换日益发达的时代背景下尤然。

第四，在涉税信息共享方面，尽管涉税信息共享满足了新形势下涉税信息管理的多种合理需求，同时也有学者认为相关主体间实现涉税信息双向共享是一项合作多赢的激励措施， 并且其已得到2015年《税收征管法修订草案（征求意见稿）》中相关但书条款的肯认，但这种双向共享行为在大肆扩张涉税信息的传播范围与增加扩散风险之同时，与税务机关及相关第三方主体所应恪守的涉税信息保密义务也明显扞格不入，进而很可能会侵害纳税人信息权。这主要表现为税务机关若与其他相关主体过度分享或不当交换纳税人涉税信息，将会加剧纳税人涉税信息外泄等风险，进而会显著降低纳税人信息权的保护水平。故其间亦存在较严重的抵牾冲突，对此应予以必要限制。

第五，在涉税信息公开方面，涉税信息显然属于政府信息范畴，因此税务机关等相关政府部门对此有依法公开的职责。而另一方面，涉税信息保护相关法律规范所界定的纳税人涉税信息保密范围与我国政府信息公开例外情形所涵盖的涉第三方非公个体信息范围高度吻合，它们均精准地指向商业秘密和个人隐私这对范畴，由此不难窥见其权益保护的内在逻辑是一致的。上述实定法规定貌似已为纳税人信息权与税务机关信息公开权划定了较清晰的边界，但验之于实践则不尽然。这主要是因为税务机关涉税信息公开内容纷繁多样，税务机关在此方面权力过于单一集中，加之个人隐私及商业秘密等重要概念的边界均相当模糊及是否应对非涉密的涉税个人信息及企业数据不加保护地公开披露尚存较大争议，因此税务机关行使信息公开权时侵犯纳税人信息权的现象时有发生。

（二）纳税人信息权与其他公众知情监督权间的冲突及其表现

其他公众对该纳税人涉税信息的知情权和监督权作为纳税人的两项重要基本权利，也已被列入国税总局 2009年对外公布、2018年修订的《关于纳税人权利与义务的公告》中。其他公众对该纳税人涉税信息的知情监督权与税务机关对该纳税人涉税信息的公开披露权实质上是“一枚硬币的两面”，两者基于同一法律行为产生且高度关联，并与纳税人信息权间均存在着此消彼长的明显对向冲突关系。当代社会中，纳税人信息权与公众涉税知情权间已形成互为消长的对向冲突关系，由此二者间的矛盾特质得以凸显。公众涉税监督权的有效行使立基于其知情权获得充分保障，而公众涉税监督权边界的扩张势必会减损和限缩其他纳税人之对向信息权的效力和范围，反之亦然，由此带来公众涉税监督权与纳税人信息权间的张力和潜在冲突，它们所代表的公私益或不同私益间的抵牾冲突不容小觑。因此，在设计相关制度时，需要认真考量并妥善处理好纳税人信息权与其他公众知情监督权间的复杂关系，并有效兼顾税务机关对涉税信息合理的公开披露权及其保密义务。

二、我国对纳税人信息权与相关权力协调的现存问题

首先，当前我国纳税人涉税信息保护在立法方面还存在不少与诸权力协调不太相符的短板。一是与纳税人涉税信息保护相关的现行法律规范层级大多较低、规定较散乱且彼此易发生抵牾。二是我国纳税人信息权相关高层级立法规定的内容太过原则或不周延、制度供给颇为匮乏，所留罅隙只能由低位阶法律规范加以填补，对一些相关重要事项语焉不详，可操作性较差。三是即便是在低位阶法律规范中，也仍存在相关规定不周延、内容规定太过粗糙、可操作性不强等问题。上述这些不甚成熟的立法“产品”难以有效应对涉税信息管理中广泛存在的管理风险和技术漏洞。

其次，当前我国纳税人涉税信息保护未能贯彻一体但分层的法律保护观，对纳税人就自身涉税信息接受税务机关乃至相关第三方处理的知情权与不完全意义上之选择权的规定也多有欠缺。一是我国对一体但分层之法律保护观的重视及贯彻程度明显不足。在一体保护层面，我国相关法律规范将纳税人非涉密及违法涉税信息基本排除于保护范围外，对纳税人涉密涉税信息的保护力度亦尚显单薄。在分层保护层面，由于当前我国对纳税人非涉密涉税信息的保护措施多有缺失，甚至有疏于保护此类涉税信息、使之蜕变为法律保护盲区之嫌，难以达到税收实质公平及诸权力协调等规范本旨。二是纳税人就自身涉税信息接受税务机关乃至相关第三方处理的知情权与不完全意义上的选择权均受到较严重的限制。一方面，与前“互联网 +”时代的税收征管相比，当下纳税人难以有效控制其已被税务机关收集的涉税信息，甚至可能对税务机关使用、共享乃至公开其涉税信息行为无从知晓，因此应赋予纳税人对其涉税信息被处理状况的不完全意义上之选择及同意权，这恰恰是当前相关立法缺失的；另一方面，应就纳税人涉税信息被收集的情况及内容等赋予其较充分的知情权，尤其应在现行《税收征管法》基础上扩充其知情范围，为纳税人有效参与涉税信息管理提供充分的法理依据，以在税务机关强大的涉税信息管理诸权力间实现必要的平衡协调，但这也是我国当前相关法律规定的短板。我国现行相关法律规范并未明确赋予纳税人对自身涉税信息更正、删除与补充等诸权利，这会影响相关涉税信息的全面、准确、及时等品质。另外当前国内对纳税人涉税信息的法律保护主要集中于涉税信息采集与存储方面，对其他涉税信息管理阶段的涉税信息保护工作未予以足够重视，加之相关环节均存在保密风险，这易导致涉税信息共享、披露与使用等环节成为涉税信息保护的瓶颈，影响整体保护效果的显现。

再次，作为我国纳税人信息权保护一般法与特别法的相关法律规范间的协调衔接不顺畅，对相关违法侵权行为的责任追究与救济等配套机制还不太健全。一是与纳税人信息权保护相关的法律规范间缺少必要的协调衔接。这一方面表现为作为相关权利保护一般法的《民法典》及《网络安全法》与作为相关权利保护特别法的《税收征管法》间难以实现有效的衔接；另一方面则表现为《税收征管法》与《刑法》等其他法律规范衔接不畅。二是相关责任追究与救济机制还远未健全，这主要表现为现行《税收征管法》第 87条对违反涉税信息保密义务的行为，仅规定了所在单位内部的行政处分责任，该责任规定不但内容粗略，而且与纳税人涉税信息受侵害的后果相比，明显不成比例。

三、促进我国纳税人信息权与相关权力协调的对策

在促进纳税人涉税信息保护中相关诸权力协调方面，首先，为了能使纳税人信息权与相关权力更妥善地协调，有必要从其上位范畴个人信息及企业数据层面入手，对其加以更规范的保护，并对相应的协调机制做出必要安排。其次，在与纳税人涉税信息相关的高层级法律规范层面，为了更好地保持相关权力的协调，应顺应大数据等前沿技术发展趋势，适时修改《税收征管法》及其实施细则，并在其中载入纳税人信息权及其保护的专门条款，以此作为纳税人涉税信息保护的特别法。这样既可提高纳税人信息权的立法层级，也可通过整合先前较为分散、杂乱的相关规定，避免前述较低层级规范间的抵牾冲突问题。再次，在相关法律规范中应对涉税信息流动中的所有环节均予以合理有效的规范，以免出现监管缺失，使涉税信息的法律保护与有效管理、合理使用保持协调。同时也应就自身涉税信息接受税务机关乃至相关第三方处理，赋予纳税人知情权与不完全意义上的选择权等更丰富的涉税信息相关权利，并确保纳税人对自身涉税信息享有较充分的更正、删除与补充等权利，使纳税人信息权更完备。另外应理顺现行相关法律规范中存有歧义、抵牾冲突或可操作性不强的条文。

在促进涉税信息管理过程中各方相关权力协调方面，首先，针对我国涉税信息管理立法供给不足、中央相关立法远远滞后于地方先行立法探索的困境，应通过如下多措并举解决。一是应在2015年修订草案基础上，进一步修订现行《税收征管法》中涉税信息管理部分。二是应坚持中央顶层设计与地方先行试点相结合的立法探索策略，在相关理念方针指引下，既要坚持中央统一立法，又要允许地方因地制宜，尊重地方在合理合法框架下的制度创新以及时发现和纠正实践中涌现出来的具体问题，降低试错成本，构建多层次的规则体系，为相关机制的有效运行创造一个明确规范的制度环境。另外还应在中央立法层面对跨区域涉税信息管理等重要事项做出细致、全面的统合协调规定，对涉税信息管理中应依循的基本原则及其他根本性问题予以明确；亦可将当前涉税信息管理地方探索中一些有效举措和成功经验总结成为具有可操作性的中央层面的立法建议.其次，应通过相关立法的明确规定妥善解决国内各界就纳税人涉税信息应单向共享还是应双向共享的争议，明确针对纳税人涉税信息的适度管理规则，健全涉税信息管理中相关主体违反相应义务时的责任追究机制。再次，应紧跟前沿技术与经济社会发展步伐，及时提升涉税信息管理水平，以尽量减少征纳成本、提升征管质效。一是针对涉税信息被不当泄露与滥用等问题，应完善相关责任人的内控与确责机制。二是在涉税信息共享方面，应对相关政府部门及其相互间的沟通交流机制做集约化、扁平化的改造与革新。三是应切实解决涉税信息存储与安全保障中的现存问题。四是在涉税信息的采集与传输方面，通过在高层级立法中增添相关强制性规定，使得国内涉税信息采集机制得以常态化，并适度突破先前对涉税信息范围和内容的过多限制，以降低采集成本；加大对其他相关部门信息化建设的投入，加快电子政务系统的一体化建设进程；各方间就涉税数据的采集与传输等环节应统一其口径和标准，以降低涉税信息共享难度。

在促进纳税人信息权与相关权力互动协调方面，首先，应贯彻比例原则和平衡协调理念，对纳税人信息权与相关权力的范围加以初步划定。考虑到我国基本国情及相关权能的特质，与域外相关立法规定略有不同的是，我国立法者除需在高层级立法中对与纳税人涉税信息管理、监督与保护相关的权力之内涵及相关协调策略等加以界定外，还应在相关较低层级法律规定中通过立法授权为税务机关采集、披露与使用涉税信息明确列举其权限的“正面清单”。其次，在相关立法中应明晰涉税信息共享的参与主体及相关客体的范围，以厘清相关权责。在涉税信息共享参与主体方面，应在 2015年修订草案基础上进一步完善，但不宜将所有可能参与涉税信息共享的主体在相关高层级立法中罗列出来，而应使相关高位阶立法保持开放性，并在符合上位法的范围内尊重各地符合常理的制度创新。在涉税信息共享客体方面，应在日后正式修法时对修订草案第 35条等相关条文中就涉税信息共享客体所做的列举与种属界说予以法律层面的肯认，并督促国务院通过颁行经授权的相关具体办法等方式对类似修订草案第 35条的规定予以细化。再次，我国相关立法应加强对纳税人涉税信息的合理使用与有效管理的约束和符合常理的适度延拓；在涉税信息共享与披露前，应对较敏感的涉税信息采取去识别化等技术处理措施，并可将此规定适时载入相关立法中。